La location de biens immobiliers, quel qu’en soit le propriétaire, ne rentre pas dans le champ d’application de la TVA.
Cependant la loi ouvre la possibilité à certaines personnes physiques (entreprise individuelle) ou morales (SCI, SAS, SARL) d’être imposées à la TVA au titre de ces opérations de location immobilière.
L’intérêt de cette option réside dans la possibilité de récupérer la TVA qui a grevé l’acquisition des biens immobiliers acquis, ainsi que les frais y afférents (entretien, réparation…). Mais cette option implique également l’obligation de facturer la TVA au locataire preneur du bien immobilier. Elle obéit également à un certain nombre de règles exposées ci-après et qu’il convient de respecter.
LES LOCAUX CONCERNÉS PAR L’OPTION L’option n’est possible que si les immeubles nus sont donnés en location pour les besoins de l’activité économique d’un preneur assujetti, ou d’un preneur non assujetti à la condition que le bail fasse mention expresse de l’option par le bailleur. Normalement cette option n’est pas possible pour des locaux nus que leurs preneurs utilisent pour des besoins autres que ceux de leur activité économique ou administrative (locaux utilisés pour des besoins privés, locaux à usage d’habitation).
LES MODALITÉS DE L’OPTION Les personnes qui donnent en location plusieurs immeubles ou ensembles d’immeubles doivent exercer une option distincte pour chaque immeuble ou ensemble d’immeubles. Selon l’administration, par ensemble immobilier, il faut entendre non seulement un groupe de bâtiments ayant fait l’objet d’un même plan de masse, d’un permis de construire unique, ou d’un même programme de construction, réalisé sur un terrain appartenant à une même personne, mais également deux ou plusieurs immeubles construits sur un même terrain et destinés à l’exercice d’une seule et même activité par le preneur. L’option, prévue par l’article 260 du CGI, doit faire l’objet d’une déclaration expresse à l’administration et distincte pour chaque immeuble ou ensemble d’immeubles. Si elle peut être exercée à l’occasion de la déclaration d’existence, cette dernière doit comporter des indications suffisamment précises pour identifier le ou les immeubles auxquels elle se rapporte. Il s’agit d’un point important source de nombreux conflits avec l’administration fiscale. L’option peut être exercée par une simple lettre (le recommandé avec AR est vivement conseillé) adressée au service des impôts territorialement compétent, formalisant l’intention de son auteur de soumettre à la TVA son activité de location de locaux nus à usage professionnel, avec en particulier la référence de l’immeuble ou des locaux loués en cas de pluralité d’immeubles.
LE DROIT À DÉDUCTION Chaque immeuble ou ensemble d’immeubles ayant fait l’objet d’une option constitue un secteur d’activité distinct. Cette obligation s’inspire du principe selon lequel chaque secteur est considéré comme une entreprise distincte au regard du droit à déduction De ce fait les propriétaires qui ont exercé les options afférentes à plusieurs immeubles, sont tenus de suivre distinctement les déductions propres à chaque immeuble. Par ailleurs si ces mêmes propriétaires exercent des activités passibles de la TVA ils sont tenus de séparer les deux catégories d’activité. L’obligation de constituer un secteur d’activité s’étend à tout redevable de la TVA qui, en sus de son activité taxable, loue un ou plusieurs immeubles ou ensemble d’immeubles dont la location n’est pas soumise à la TVA de par la loi ou n’ont pas fait l’objet d’une option. 3.1. Un suivi comptable La comptabilité de l’entreprise doit suivre distinctement, pour chaque secteur d’activité : • Les acquisitions de biens et services ; • Les cessions de biens constituant des immobilisations et les transferts de ces biens à un autre secteur ; • Le montant des opérations imposables et non imposables. L’administration fiscale a précisé que pour l’application de ces principes, la tenue de deux ou plusieurs comptabilités séparées n’est pas indispensable, dès lors que la comptabilité de l’entreprise, complétée le cas échéant par des registres annexes, fait apparaître distinctement les données comptables propres à chaque secteur, de manière à justifier les mentions portées sur les déclarations de l’entreprise. 3.2. Une obligation déclarative Les personnes qui exercent plusieurs activités peuvent souscrire une seule déclaration sur laquelle sont regroupés les éléments propres à chaque secteur d’activité. Cette déclaration récapitule la TVA brute afférente au chiffre d’affaires provenant de l’ensemble des activités de l’entreprise, ainsi que la totalité des droits à déduction, tous secteurs confondus. 3.3. Le coefficient de taxation (ex prorata) Son calcul va permettre de déterminer la proportion du droit à déduction. Il résulte du rapport suivant : • Numérateur : total du chiffre d’affaires annuel hors TVA ouvrant droit à déduction (celui qui a donné lieu à TVA) • Dénominateur : total du chiffre d’affaires annuel hors TVA n’ouvrant pas droit à déduction (celui qui est exonéré) et celui ouvrant droit à déduction Exemple : Une entreprise réalise 300 000 € de chiffre d’affaires, dont 100 000 correspondent à de la location nue (exonérée) et 200 000 à de la location commerciale (imposable). Son coefficient de taxation sera égal à 200 000 / 300 000 = 0,66 ce qui lui permettra de déduire la TVA à due concurrence. Lorsque les secteurs comprennent exclusivement soit des opérations ouvrant droit à déduction, soit des opérations n’ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation afférent à chaque bien ou service utilisé exclusivement pour l’un des secteurs constitués est respectivement, soit égal à l’unité, soit égal à zéro. Lorsqu’un secteur d’activité ne comprend pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction, le coefficient de taxation afférent à l’ensemble des biens et services utilisés exclusivement pour la réalisation des opérations propres à ce secteur doit être déterminé en appliquant les modalités de calcul exposées ci-dessus. Il en est de même pour le coefficient de taxation afférent aux biens et aux services utilisés pour la réalisation d’opérations relatives à plusieurs secteurs d’activité (biens et services mixtes)
LA REMISE EN CAUSE DU DROIT À DÉDUCTION Le droit à déduction est en principe définitivement acquis. Toutefois celui-ci peut être remis en cause à l’occasion de la survenance de certains événements. 4.1. L’obligation de régularisation La régularisation du droit à déduction devient exigible lorsque l’immobilisation cesse d’être affectée à la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction ou fait l’objet d’une affectation l’excluant du droit à déduction (cession d’une immobilisation, changement de la situation locative, transfert de biens à un autre secteur, non reconduction du bail) De ce fait, les biens d’investissement existant dans l’entreprise à la date de l’événement qui est assimilable à une cessation d’activité doivent faire l’objet d’une régularisation. Le point de départ du délai se situe généralement à la date de l’acquisition de l’immeuble ou de l’achèvement de l’immeuble. Ces dates se confondent avec celle à compter de laquelle l’assujetti est autorisé à opérer la déduction. En ce qui concerne les immeubles le délai s’étend jusqu’au 31 décembre de la dix-huitième année suivant celle au cours de laquelle est intervenu l’événement qui en constitue le fait générateur (règle des vingtièmes). Ces régularisations correspondent au montant de la TVA antérieurement déduite diminué d’un vingtième par année ou fraction d’année écoulée depuis la date à laquelle l’immeuble a été acquis ou achevé. Exemple : Une entreprise a acquis en mai 2010 un immeuble 200 000 € HT grevé d’un montant de 40 000 € de TVA qu’elle a pu récupérer en totalité. Si la location cesse en 2017 l’immeuble aura été détenu pendant 8 années¹ et elle devra reverser 40 000 – [40 000 x 8/20] = 24 000 € Au-delà du 1er janvier 2030 la déduction est définitivement acquise. Le calcul des régularisations doit s’opérer à partir de la TVA initialement déduite. 4.2. Dispense de régularisation Il convient de noter qu’aucune régularisation n’est exigible dans les situations où, pendant la durée de l’option, il est constaté une vacance temporaire des locaux nus à usage professionnel précisément justifiée par des circonstances économiques étrangères à la volonté du bailleur. Il en est ainsi, par exemple, en cas de changement de locataire, pendant la période au cours de laquelle le bailleur effectue les diligences nécessaires à la recherche d’un nouveau locataire. Selon l’administration cette dernière condition est réputée satisfaite si la vacance de ces locaux est justifiée par des circonstances économiques indépendantes de la volonté du bailleur (début d’activité, conjoncture du marché immobilier, sinistre, etc.). 1 Toute année commencé est considérée comme pleine
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